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Corte di Cassazione Sezione TRI Civile Sentenza 14 marzo 2022 n. 8222
Con la circolare del 12 aprile 2021 il Ministero per la transizione ecologica ha chiarito che “le superfici dove avviene la lavorazione industriale sono escluse dall’applicazione dei prelievi sui rifiuti, compresi i magazzini di materie prime, di merci e di prodotti finiti, sia con riferimento alla quota fissa che alla quota variabile”
Il presupposto impositivo della parte variabile della tariffa (sempre che sia stato istituito ed effettivamente svolto il servizio di raccolta e smaltimento) va individuato nella produzione di rifiuti urbani o assimilati, ferma restando la facolta’ dei Comuni di prevedere una riduzione di questa parte variabile nel caso in cui il contribuente provi di smaltire in proprio, in tutto o in parte, i rifiuti assimilati prodotti (Decreto Legislativo n. 22 del 1997, articolo 49, comma 14); per contro, la quota variabile della tariffa non e’ dovuta allorquando il contribuente provi di produrre esclusivamente rifiuti speciali non assimilabili o comunque non assimilati, e smaltiti autonomamente a mezzo di ditte esterne autorizzate;
La parte fissa della tariffa e’ invece dovuta sempre per intero, sul mero presupposto del possesso o detenzione di superfici nel territorio comunale astrattamente idonee alla produzione di rifiuti, essendo essa destinata a finanziare i costi essenziali e generali di investimento e servizio nell’interesse dell’intera collettivita’; si tratta di costi ai quali devono partecipare tutti i possessori di locali all’interno del territorio comunale, in quanto astrattamente idonei ad ospitare attivita’ antropiche inquinanti e, dunque, a costituire un carico per il gestore del servizio (Cass. n. 5360/20 cit.; Cass. n. 7187/21 cit. ed altre).
In base al Decreto Legislativo n. 507 del 1993, articolo 62, comma 3:“nella determinazione della superficie tassabile non si tiene conto di quella parte di essa ove per specifiche caratteristiche strutturali e per destinazione si formano, di regola, rifiuti speciali, tossici o nocivi, allo smaltimento dei quali sono tenuti a provvedere a proprie spese i produttori stessi in base alle norme vigenti (…)”.
In base al Decreto Legge n. 201 del 2011, articolo 14, commi 10 e 11 (Tares):
“10. Nella determinazione della superficie assoggettabile al tributo non si tiene conto di quella parte di essa ove si formano di regola rifiuti speciali, a condizione che il produttore ne dimostri l’avvenuto trattamento in conformita’ alla normativa vigente".
"11. La tariffa e’ composta da una quota determinata in relazione alle componenti essenziali del costo del servizio di gestione dei rifiuti, riferite in particolare agli investimenti per le opere ed ai relativi ammortamenti, e da una quota rapportata alle quantita’ di rifiuti conferiti, al servizio fornito e all’entita’ dei costi di gestione, in modo che sia assicurata la copertura integrale dei costi di investimento e di esercizio”.
Secondo la L. n. 147 del 2013, articolo 1, commi 641-642: “641. Il presupposto della TARI e’ il possesso o la detenzione a qualsiasi titolo di locali o di aree scoperte, a qualsiasi uso adibiti, suscettibili di produrre rifiuti urbani. Sono escluse dalla TARI le aree scoperte pertinenziali o accessorie a locali tassabili, non operative, e le aree comuni condominiali di cui all’articolo 1117 c.c. che non siano detenute o occupate in via esclusiva. 642. La TARI e’ dovuta da chiunque possieda o detenga a qualsiasi titolo locali o aree scoperte, a qualsiasi uso adibiti, suscettibili di produrre rifiuti urbani. (…)”.
La riduzione della superficie tassabile, in ragione della dimostrata produzione su di essa di rifiuti speciali, opera anche per quei particolari “rifiuti speciali” costituiti dagli imballaggi terziari (qui dedotti), non assimilati ne’ ex lege assimilabili ai rifiuti urbani ordinari.
Si e’ in proposito piu’ volte affermato (con riguardo tanto alla Tarsu quanto alle sue varianti Tia1 e Tares, assoggettate a linea normativa di continuita’: Cass. n. 2373/22 ed altre) che agli imballaggi terziari (nonche’ agli imballaggi secondari ove non sia attivata la raccolta differenziata) si applica appunto la disciplina di cui all’articolo 62, comma 3 cit., il quale rapporta la tassa alle superfici dei locali occupati o detenuti, stabilendo l’esclusione della sola parte di esse in cui, per struttura e destinazione, si formino i rifiuti speciali; per questa loro natura, gli imballaggi terziari non possono essere immessi nel normale circuito di raccolta dei rifiuti urbani (oggetto di privativa comunale) e devono essere comprovatamente conferiti ed avviati al recupero presso operatori autorizzati ai sensi del Decreto Legislativo n. 22 del 1997, ex articolo 21, comma 7.
La giurisprudenza di legittimita’ e’ costante nell’affermare sia l’inclusione degli imballaggi terziari in questo tipo di disciplina (Cass. nn. 10010/19; 703/19; 4960/18; 4793/16 ed altre), sia l’accollo in capo al contribuente dell’onere di provare tutti i presupposti della riduzione di superficie (natura speciale dei rifiuti; entita’ della superficie di loro produzione; autosmaltimento).
In particolare, ha osservato Cass. n. 16235/15 che “l’impresa contribuente ha l’onere di fornire all’amministrazione comunale i dati relativi all’esistenza ed alla delimitazione delle aree che non concorrono alla quantificazione della complessiva superficie imponibile, atteso che, pur operando anche nella materia in esame, per quanto riguarda il presupposto dell’occupazione di aree nel territorio comunale, il principio secondo cui spetta all’amministrazione l’onere della prova dei fatti costitutivi dell’obbligazione tributaria, per quanto attiene alla quantificazione della tassa e’ posto a carico dell’interessato (oltre all’obbligo della denuncia ai sensi del cit. Decreto Legislativo n. 507 del 1993, ex articolo 70) un onere d’informazione, al fine di ottenere l’esclusione di alcune aree dalla superficie tassabile, che integra un’eccezione alla regola generale secondo cui al pagamento del tributo sono astrattamente tenuti tutti coloro che occupano o detengono immobili nel territorio comunale”.
Si legge in Cass. n. 7187/21 che: “Va, poi, osservato che questa Corte (ex plurimis Cass. n. 12979 del 2019, n. 10634 del 2019) ha affermato che e’ onere del contribuente provare, a fronte della pretesa impositiva dell’Amministrazione, che tali aree producono “solo” rifiuti speciali, prova assente nel caso di specie, e solo all’esito di tale onere e in assenza di loro assimilazione a quelli urbani, spetta l’esenzione del pagamento della quota variabile della TIA”; analogamente Cass. n. 2373/22 per Tares e Cass. n. 34635/21 per Tari.
Si e’ inoltre stabilito (Cass. n. 14038/19; Cass. n. 5360/20 ed altre) che il tributo – da applicarsi, ai sensi del Decreto Legislativo n. 22 del 1997, ex articolo 49, comma 3, “a chiunque occupi oppure conduca locali, o aree scoperte ad uso privato non costituenti accessorio o pertinenza dei locali medesimi, a qualsiasi uso adibiti, esistenti nelle zone del territorio comunale” – e’ strutturato in una parte variabile ed in una parte fissa (Decreto Legislativo cit.), in modo che:
il presupposto impositivo della parte variabile della tariffa (sempre che sia stato istituito ed effettivamente svolto il servizio di raccolta e smaltimento) va individuato nella produzione di rifiuti urbani o assimilati, ferma restando la facolta’ dei Comuni di prevedere una riduzione di questa parte variabile nel caso in cui il contribuente provi di smaltire in proprio, in tutto o in parte, i rifiuti assimilati prodotti (Decreto Legislativo n. 22 del 1997, articolo 49, comma 14); per contro, la quota variabile della tariffa non e’ dovuta allorquando il contribuente provi di produrre esclusivamente rifiuti speciali non assimilabili o comunque non assimilati, e smaltiti autonomamente a mezzo di ditte esterne autorizzate;
la parte fissa della tariffa e’ invece dovuta sempre per intero, sul mero presupposto del possesso o detenzione di superfici nel territorio comunale astrattamente idonee alla produzione di rifiuti, essendo essa destinata a finanziare i costi essenziali e generali di investimento e servizio nell’interesse dell’intera collettivita’ (dunque indipendentemente dalla qualita’ e quantita’ dei rifiuti prodotti, cosi’ come dall’oggettiva volontaria fruizione del servizio comunale, purche’ effettivamente apprestato e messo a disposizione della collettivita’); si tratta di costi ai quali debbono partecipare tutti i possessori di locali all’interno del territorio comunale, in quanto astrattamente idonei ad ospitare attivita’ antropiche inquinanti e, dunque, a costituire un carico per il gestore del servizio (Cass. n. 5360/20 cit.; Cass. n. 7187/21 cit. ed altre).
Da questi principi – ispirati alla legislazione applicabile ratione temporis – la Commissione Tributaria Regionale si e’ effettivamente discostata la’ dove ha desunto la totale illegittimita’ degli atti impositivi opposti, e la conseguente non debenza del tributo, solo in ragione del fatto che la societa’ aveva provato in giudizio di produrre rifiuti speciali (imballaggi terziari) e senza considerare che:
a) la comprovata produzione di rifiuti speciali in una porzione (per quanto estesa) dell’insediamento produttivo non escludeva, ne’ logicamente ne’ giuridicamente, la produzione nello stabilimento anche’ di rifiuti urbani ordinari; produzione che non doveva essere dimostrata ad onere dell’ente impositore, in quanto ex lege ricollegata al solo ed obiettivo fatto materiale della detenzione dei locali, secondo quanto su richiamato;
b) la prova della produzione di rifiuti speciali da parte della societa’ contribuente, come riferito dalla stessa Commissione Tributaria Regionale, era stata comunque fornita con riguardo non alla totalita’ delle aree occupate, ma soltanto alla “gran parte” di esse, il che poneva il problema (non considerato dal giudice di merito) di individuare con esattezza (con onere probatorio a carico della stessa societa’ contribuente che intendeva in tal modo fruire del regime speciale di favore) le superfici esentate dall’imposizione in rapporto a quelle complessivamente detenute dalla societa’ e normalmente produttive di rifiuti urbani ricompresi nell’ordinario ciclo di privativa comunale;
c) tanto la “gran parte” delle superfici produttive di rifiuti speciali, quanto le residue aree occupate, strutturalmente e funzionalmente idonee alla produzione di rifiuti urbani ordinari, concorrevano senza riduzione o esenzione di sorta al pagamento della quota fissa del tributo, in quanto – come detto diversamente finalizzata.
Tutti questi aspetti deponevano quindi per la necessita’ che il giudice tributario, nell’ambito di un tipico procedimento avente natura di impugnazione-merito, accertasse la almeno parziale fondatezza della pretesa tributaria in relazione sia alla almeno concorrente produzione di rifiuti urbani ordinari o a questi assimilati, sia al concorso alla quota fissa del tributo (Tares) da parte dell’intera superficie detenuta.
Ne segue la cassazione della sentenza impugnata ed il rinvio alla Commissione Tributaria Regionale della Emilia-Romagna, che riconsiderera’ la fattispecie alla luce dei principi indicati, provvedendo anche sulle spese del presente giudizio di legittimita’.
Con la circolare del 12 aprile 2021 il Ministero per la transizione ecologica ha chiarito che “le superfici dove avviene la lavorazione industriale sono escluse dall’applicazione dei prelievi sui rifiuti, compresi i magazzini di materie prime, di merci e di prodotti finiti, sia con riferimento alla quota fissa che alla quota variabile”
Il presupposto impositivo della parte variabile della tariffa (sempre che sia stato istituito ed effettivamente svolto il servizio di raccolta e smaltimento) va individuato nella produzione di rifiuti urbani o assimilati, ferma restando la facolta’ dei Comuni di prevedere una riduzione di questa parte variabile nel caso in cui il contribuente provi di smaltire in proprio, in tutto o in parte, i rifiuti assimilati prodotti (Decreto Legislativo n. 22 del 1997, articolo 49, comma 14); per contro, la quota variabile della tariffa non e’ dovuta allorquando il contribuente provi di produrre esclusivamente rifiuti speciali non assimilabili o comunque non assimilati, e smaltiti autonomamente a mezzo di ditte esterne autorizzate;
La parte fissa della tariffa e’ invece dovuta sempre per intero, sul mero presupposto del possesso o detenzione di superfici nel territorio comunale astrattamente idonee alla produzione di rifiuti, essendo essa destinata a finanziare i costi essenziali e generali di investimento e servizio nell’interesse dell’intera collettivita’; si tratta di costi ai quali devono partecipare tutti i possessori di locali all’interno del territorio comunale, in quanto astrattamente idonei ad ospitare attivita’ antropiche inquinanti e, dunque, a costituire un carico per il gestore del servizio (Cass. n. 5360/20 cit.; Cass. n. 7187/21 cit. ed altre).
In base al Decreto Legislativo n. 507 del 1993, articolo 62, comma 3:“nella determinazione della superficie tassabile non si tiene conto di quella parte di essa ove per specifiche caratteristiche strutturali e per destinazione si formano, di regola, rifiuti speciali, tossici o nocivi, allo smaltimento dei quali sono tenuti a provvedere a proprie spese i produttori stessi in base alle norme vigenti (…)”.
In base al Decreto Legge n. 201 del 2011, articolo 14, commi 10 e 11 (Tares):
“10. Nella determinazione della superficie assoggettabile al tributo non si tiene conto di quella parte di essa ove si formano di regola rifiuti speciali, a condizione che il produttore ne dimostri l’avvenuto trattamento in conformita’ alla normativa vigente".
"11. La tariffa e’ composta da una quota determinata in relazione alle componenti essenziali del costo del servizio di gestione dei rifiuti, riferite in particolare agli investimenti per le opere ed ai relativi ammortamenti, e da una quota rapportata alle quantita’ di rifiuti conferiti, al servizio fornito e all’entita’ dei costi di gestione, in modo che sia assicurata la copertura integrale dei costi di investimento e di esercizio”.
Secondo la L. n. 147 del 2013, articolo 1, commi 641-642: “641. Il presupposto della TARI e’ il possesso o la detenzione a qualsiasi titolo di locali o di aree scoperte, a qualsiasi uso adibiti, suscettibili di produrre rifiuti urbani. Sono escluse dalla TARI le aree scoperte pertinenziali o accessorie a locali tassabili, non operative, e le aree comuni condominiali di cui all’articolo 1117 c.c. che non siano detenute o occupate in via esclusiva. 642. La TARI e’ dovuta da chiunque possieda o detenga a qualsiasi titolo locali o aree scoperte, a qualsiasi uso adibiti, suscettibili di produrre rifiuti urbani. (…)”.
La riduzione della superficie tassabile, in ragione della dimostrata produzione su di essa di rifiuti speciali, opera anche per quei particolari “rifiuti speciali” costituiti dagli imballaggi terziari (qui dedotti), non assimilati ne’ ex lege assimilabili ai rifiuti urbani ordinari.
Si e’ in proposito piu’ volte affermato (con riguardo tanto alla Tarsu quanto alle sue varianti Tia1 e Tares, assoggettate a linea normativa di continuita’: Cass. n. 2373/22 ed altre) che agli imballaggi terziari (nonche’ agli imballaggi secondari ove non sia attivata la raccolta differenziata) si applica appunto la disciplina di cui all’articolo 62, comma 3 cit., il quale rapporta la tassa alle superfici dei locali occupati o detenuti, stabilendo l’esclusione della sola parte di esse in cui, per struttura e destinazione, si formino i rifiuti speciali; per questa loro natura, gli imballaggi terziari non possono essere immessi nel normale circuito di raccolta dei rifiuti urbani (oggetto di privativa comunale) e devono essere comprovatamente conferiti ed avviati al recupero presso operatori autorizzati ai sensi del Decreto Legislativo n. 22 del 1997, ex articolo 21, comma 7.
La giurisprudenza di legittimita’ e’ costante nell’affermare sia l’inclusione degli imballaggi terziari in questo tipo di disciplina (Cass. nn. 10010/19; 703/19; 4960/18; 4793/16 ed altre), sia l’accollo in capo al contribuente dell’onere di provare tutti i presupposti della riduzione di superficie (natura speciale dei rifiuti; entita’ della superficie di loro produzione; autosmaltimento).
In particolare, ha osservato Cass. n. 16235/15 che “l’impresa contribuente ha l’onere di fornire all’amministrazione comunale i dati relativi all’esistenza ed alla delimitazione delle aree che non concorrono alla quantificazione della complessiva superficie imponibile, atteso che, pur operando anche nella materia in esame, per quanto riguarda il presupposto dell’occupazione di aree nel territorio comunale, il principio secondo cui spetta all’amministrazione l’onere della prova dei fatti costitutivi dell’obbligazione tributaria, per quanto attiene alla quantificazione della tassa e’ posto a carico dell’interessato (oltre all’obbligo della denuncia ai sensi del cit. Decreto Legislativo n. 507 del 1993, ex articolo 70) un onere d’informazione, al fine di ottenere l’esclusione di alcune aree dalla superficie tassabile, che integra un’eccezione alla regola generale secondo cui al pagamento del tributo sono astrattamente tenuti tutti coloro che occupano o detengono immobili nel territorio comunale”.
Si legge in Cass. n. 7187/21 che: “Va, poi, osservato che questa Corte (ex plurimis Cass. n. 12979 del 2019, n. 10634 del 2019) ha affermato che e’ onere del contribuente provare, a fronte della pretesa impositiva dell’Amministrazione, che tali aree producono “solo” rifiuti speciali, prova assente nel caso di specie, e solo all’esito di tale onere e in assenza di loro assimilazione a quelli urbani, spetta l’esenzione del pagamento della quota variabile della TIA”; analogamente Cass. n. 2373/22 per Tares e Cass. n. 34635/21 per Tari.
Si e’ inoltre stabilito (Cass. n. 14038/19; Cass. n. 5360/20 ed altre) che il tributo – da applicarsi, ai sensi del Decreto Legislativo n. 22 del 1997, ex articolo 49, comma 3, “a chiunque occupi oppure conduca locali, o aree scoperte ad uso privato non costituenti accessorio o pertinenza dei locali medesimi, a qualsiasi uso adibiti, esistenti nelle zone del territorio comunale” – e’ strutturato in una parte variabile ed in una parte fissa (Decreto Legislativo cit.), in modo che:
il presupposto impositivo della parte variabile della tariffa (sempre che sia stato istituito ed effettivamente svolto il servizio di raccolta e smaltimento) va individuato nella produzione di rifiuti urbani o assimilati, ferma restando la facolta’ dei Comuni di prevedere una riduzione di questa parte variabile nel caso in cui il contribuente provi di smaltire in proprio, in tutto o in parte, i rifiuti assimilati prodotti (Decreto Legislativo n. 22 del 1997, articolo 49, comma 14); per contro, la quota variabile della tariffa non e’ dovuta allorquando il contribuente provi di produrre esclusivamente rifiuti speciali non assimilabili o comunque non assimilati, e smaltiti autonomamente a mezzo di ditte esterne autorizzate;
la parte fissa della tariffa e’ invece dovuta sempre per intero, sul mero presupposto del possesso o detenzione di superfici nel territorio comunale astrattamente idonee alla produzione di rifiuti, essendo essa destinata a finanziare i costi essenziali e generali di investimento e servizio nell’interesse dell’intera collettivita’ (dunque indipendentemente dalla qualita’ e quantita’ dei rifiuti prodotti, cosi’ come dall’oggettiva volontaria fruizione del servizio comunale, purche’ effettivamente apprestato e messo a disposizione della collettivita’); si tratta di costi ai quali debbono partecipare tutti i possessori di locali all’interno del territorio comunale, in quanto astrattamente idonei ad ospitare attivita’ antropiche inquinanti e, dunque, a costituire un carico per il gestore del servizio (Cass. n. 5360/20 cit.; Cass. n. 7187/21 cit. ed altre).
Da questi principi – ispirati alla legislazione applicabile ratione temporis – la Commissione Tributaria Regionale si e’ effettivamente discostata la’ dove ha desunto la totale illegittimita’ degli atti impositivi opposti, e la conseguente non debenza del tributo, solo in ragione del fatto che la societa’ aveva provato in giudizio di produrre rifiuti speciali (imballaggi terziari) e senza considerare che:
a) la comprovata produzione di rifiuti speciali in una porzione (per quanto estesa) dell’insediamento produttivo non escludeva, ne’ logicamente ne’ giuridicamente, la produzione nello stabilimento anche’ di rifiuti urbani ordinari; produzione che non doveva essere dimostrata ad onere dell’ente impositore, in quanto ex lege ricollegata al solo ed obiettivo fatto materiale della detenzione dei locali, secondo quanto su richiamato;
b) la prova della produzione di rifiuti speciali da parte della societa’ contribuente, come riferito dalla stessa Commissione Tributaria Regionale, era stata comunque fornita con riguardo non alla totalita’ delle aree occupate, ma soltanto alla “gran parte” di esse, il che poneva il problema (non considerato dal giudice di merito) di individuare con esattezza (con onere probatorio a carico della stessa societa’ contribuente che intendeva in tal modo fruire del regime speciale di favore) le superfici esentate dall’imposizione in rapporto a quelle complessivamente detenute dalla societa’ e normalmente produttive di rifiuti urbani ricompresi nell’ordinario ciclo di privativa comunale;
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